作者：湯珂 戴嘉嬌

與契稅暫行條例相比，9月1日起施行的契稅法新增一類免稅優(yōu)惠主體——部分非營利性單位。契稅法明確，非營利性的學(xué)校、醫(yī)療機(jī)構(gòu)、社會福利機(jī)構(gòu)承受土地、房屋權(quán)屬用于辦公、教學(xué)、醫(yī)療、科研、養(yǎng)老、救助，免繳契稅。對此，《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于貫徹實施契稅法若干事項執(zhí)行口徑的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2021年第23號，以下簡稱“23號公告”）做了進(jìn)一步明確。

非營利性單位需依法登記

23號公告第三條明確，享受契稅免稅優(yōu)惠的非營利性的學(xué)校、醫(yī)療機(jī)構(gòu)、社會福利機(jī)構(gòu)，限于上述三類單位中依法登記為事業(yè)單位、社會團(tuán)體、基金會、社會服務(wù)機(jī)構(gòu)等的非營利法人和非營利組織。也就是說，依法登記，是非營利性單位享受契稅優(yōu)惠的必要條件。

事實上，非營利性的學(xué)校、醫(yī)療機(jī)構(gòu)、社會福利機(jī)構(gòu)這三類單位作為免稅主體看似新增，但對于其中依法登記為事業(yè)單位、社會團(tuán)體的非營利單位而言，根據(jù)原免稅優(yōu)惠規(guī)定，本就屬于符合條件的主體，契稅法“上線”前后并沒有實質(zhì)性區(qū)別。這三類單位中依法登記為基金會、社會服務(wù)機(jī)構(gòu)的非營利單位才是本次真正“新增擴(kuò)圍”的優(yōu)惠主體。

具體而言，相關(guān)主體如申請登記為事業(yè)單位、社會團(tuán)體、基金會，可分別按照現(xiàn)行的《事業(yè)單位登記管理暫行條例》《社會團(tuán)體登記管理條例》《基金會管理條例》的規(guī)定，向縣級以上各級人民政府機(jī)構(gòu)編制管理部門或?qū)?yīng)級別的當(dāng)?shù)孛裾块T，提交包括登記申請書、住所（場所使用權(quán)）證明、審批機(jī)關(guān)（業(yè)務(wù)主管單位）批準(zhǔn)文件等資料，申請辦理相應(yīng)的登記；如申請登記為社會服務(wù)機(jī)構(gòu)，可關(guān)注《社會組織登記管理條例（草案征求意見稿）》中申請登記社會服務(wù)機(jī)構(gòu)的有關(guān)規(guī)定，符合資質(zhì)條件的同時向?qū)?yīng)級別的當(dāng)?shù)孛裾块T提交相關(guān)資料，申請辦理登記。

例如，作為一家非營利性的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，甲醫(yī)院需要依照法定流程，在當(dāng)?shù)匦l(wèi)生健康行政部門辦理行政許可審批手續(xù)，取得《醫(yī)療機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)許可證》，依法登記成為事業(yè)單位并完成納稅申報后，才可依照規(guī)定承受土地、房屋權(quán)屬免征契稅，辦理不動產(chǎn)權(quán)證。

與此同時，享受契稅免稅優(yōu)惠的“學(xué)校”范圍，既廣泛又有所限定，既包括學(xué)前教育、高等教育，又包括職業(yè)教育、特殊教育和專門教育，相關(guān)主體應(yīng)滿足相應(yīng)的資質(zhì)要求。大中小學(xué)、幼兒園等主體，須經(jīng)縣級以上人民政府或者其教育行政部門批準(zhǔn)成立；技工院校，則須經(jīng)省級人民政府或者其人力資源社會保障行政部門批準(zhǔn)成立。根據(jù)23號公告規(guī)定，幼兒園作為可免稅的主體納入“學(xué)校”范圍，但需要注意的是，3歲以下嬰幼兒普惠性托育服務(wù)機(jī)構(gòu)不屬于“學(xué)校”范圍。

土地、房屋“直接用于”是關(guān)鍵

契稅法明確，部分非營利性單位承受土地、房屋用于辦公、教學(xué)、醫(yī)療、科研、養(yǎng)老、救助，免繳契稅。23號公告第三條第二款明確，享受契稅免稅優(yōu)惠的土地、房屋，用于辦公的，限于辦公室（樓）以及其他直接用于辦公的土地、房屋；用于教學(xué)的，限于教室（教學(xué)樓）以及其他直接用于教學(xué)的土地、房屋；用于醫(yī)療的，限于門診部以及其他直接用于醫(yī)療的土地、房屋；用于科研的，限于科學(xué)試驗的場所以及其他直接用于科研的土地、房屋。

對“其他直接用于”的理解，原則上不宜作太寬泛意義上的擴(kuò)大解釋，限于承受土地、房屋用于辦公的檔案室，用于教學(xué)的實驗室（樓）、操場、圖書館，用于醫(yī)療的化驗室、住院部、藥房等。納稅人可以關(guān)注后續(xù)所在省、自治區(qū)、直轄市人民政府的具體規(guī)定。

同時，享受契稅免稅優(yōu)惠的土地、房屋，用于軍事設(shè)施的，限于直接用于《中華人民共和國軍事設(shè)施保護(hù)法》規(guī)定的軍事設(shè)施的土地、房屋；用于養(yǎng)老的，限于直接用于為老年人提供養(yǎng)護(hù)、康復(fù)、托管等服務(wù)的土地、房屋；用于救助的，限于直接為殘疾人、未成年人、生活無著的流浪乞討人員提供養(yǎng)護(hù)、康復(fù)、托管等服務(wù)的土地、房屋。

需要說明的是，如果土地、房屋用途不合規(guī)，相關(guān)主體不能享受免稅優(yōu)惠。例如，乙大學(xué)屬于非營利學(xué)校，承受了某教育集團(tuán)（企業(yè)性質(zhì)）的一幢宿舍樓，作為教師宿舍。因該宿舍樓不直接用于教學(xué)，不符合23號公告和當(dāng)?shù)卣木唧w規(guī)定，乙大學(xué)需以承受該宿舍樓應(yīng)交付的總價款，按照當(dāng)?shù)仄醵惖姆ǘǘ惵世U納契稅。

即使享受免稅優(yōu)惠，也需辦理申報

根據(jù)23號公告規(guī)定，納稅人符合減征或者免征契稅規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定進(jìn)行申報。也就是說，納稅人即使可以享受減免優(yōu)惠，也需要按照相關(guān)規(guī)定辦理申報手續(xù)。在辦理免稅申報時，納稅人需按要求附送有關(guān)資料，并將資料留存?zhèn)洳椤?/p>

筆者提醒，納稅人如果改變有關(guān)土地、房屋的用途，或者有其他不再屬于免征契稅情形的，應(yīng)當(dāng)繳納已經(jīng)免征的稅款。