2024年11月15日 來源：中國稅務報
中國音數(shù)協(xié)游戲工委與伽馬數(shù)據(jù)聯(lián)合發(fā)布的《2024年第三季度中國游戲產(chǎn)業(yè)季度報告》顯示，2024年第三季度中國游戲市場收入接近918億元人民幣，同比增長8.95%，創(chuàng)下歷史新高。隨著游戲產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展，游戲企業(yè)各業(yè)務環(huán)節(jié)的涉稅事項引發(fā)了業(yè)內(nèi)專家的討論。
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近期，由國內(nèi)游戲開發(fā)商深圳市游科互動科技有限公司（以下稱游戲科學）推出的《黑神話：悟空》在全球游戲市場引發(fā)風潮，相關話題霸占了各大熱搜榜單?！逗谏裨挘何蚩铡返某晒Π咐侵袊螒虍a(chǎn)業(yè)近年來快速發(fā)展的一個縮影。中國音數(shù)協(xié)游戲工委與伽馬數(shù)據(jù)聯(lián)合發(fā)布的《2024年第三季度中國游戲產(chǎn)業(yè)季度報告》顯示，2024年第三季度中國游戲市場收入接近918億元人民幣，同比增長8.95%，創(chuàng)下歷史新高。
隨著游戲產(chǎn)業(yè)的不斷發(fā)展，游戲企業(yè)各業(yè)務環(huán)節(jié)的涉稅事項引發(fā)了業(yè)內(nèi)專家的討論。專業(yè)人士提醒，面對當下火熱的市場環(huán)境，游戲企業(yè)要基于行業(yè)特性和自身生產(chǎn)經(jīng)營特點，進一步做好涉稅事項管理，增強稅務處理的規(guī)范性，持續(xù)提高稅法遵從意識和遵從能力。
技術創(chuàng)新：
結合研發(fā)特點歸集研發(fā)費用
根據(jù)《2024年第三季度中國游戲產(chǎn)業(yè)季度報告》，本季度中國自主研發(fā)游戲在海外市場的實際銷售收入達到51.69億美元（約合人民幣362億元），環(huán)比提升15.4%，同比大漲20.75%。其中，國產(chǎn)大作《黑神話：悟空》在國際市場上的亮眼表現(xiàn)，是推動這一增長的關鍵因素?！逗谏裨挘何蚩铡分谱魅笋T驥此前曾透露，該游戲每小時開發(fā)成本約為1500萬元—2000萬元。《黑神話：悟空》的實際時長為22.5小時以上，按此預估，開發(fā)成本至少需要3億元—4億元。
“游戲企業(yè)開展研發(fā)活動，可以享受不少稅收優(yōu)惠。”中翰稅務師事務所合伙人王駿介紹，游戲企業(yè)在符合相應稅收政策適用條件的情況下，可以申請享受研發(fā)費用加計扣除、高新技術企業(yè)及軟件企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，高新技術企業(yè)及科技型中小企業(yè)延長虧損彌補年限最長至10年、固定資產(chǎn)加速折舊政策、軟件產(chǎn)品增值稅即征即退等稅收優(yōu)惠政策。
“實務中，部分游戲企業(yè)認為，開展創(chuàng)意設計類活動所發(fā)生的費用，由于不屬于具有創(chuàng)新性的研發(fā)費用，不能享受稅前加計扣除優(yōu)惠——這其實是對研發(fā)活動的誤解。”中翰稅務師事務所業(yè)務合伙人張晨告訴記者，游戲企業(yè)開展的動漫游戲軟件開發(fā)，數(shù)字動漫、游戲設計制作等創(chuàng)意設計活動，如符合創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性等要求，可以享受稅前加計扣除優(yōu)惠。
如游戲企業(yè)開展新游戲引擎、算法或技術研發(fā)，從而顯著提升游戲的性能、畫面質(zhì)量或拓展游戲的功能，并且研發(fā)活動具有明確的目標和系統(tǒng)性，所發(fā)生的費用在符合條件的情況下，可以享受研發(fā)費用稅前加計扣除優(yōu)惠政策。但是，如果游戲企業(yè)所開展的活動是對于游戲產(chǎn)品的售后技術支持、游戲故障的維護或針對游戲軟件的Bug修復等，則不屬于開展具有創(chuàng)新性的研發(fā)活動，相應的費用支出不能享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。
國家稅務總局邵陽市雙清區(qū)稅源管理股股長蔣志華分析，與其他行業(yè)企業(yè)相比，游戲企業(yè)的研發(fā)活動呈現(xiàn)資源投入高、研發(fā)周期長、更新迭代快、研發(fā)風險大等特點，在研發(fā)費用中，人員費用占比、無形資產(chǎn)攤銷占比相對較高，有的企業(yè)同時開展多個研發(fā)項目，這對游戲企業(yè)的研發(fā)費用歸集和管理提出了更高的要求。
對此，蔣志華建議游戲企業(yè)，結合自身研發(fā)特點，準確歸集和計算研發(fā)費用。舉例來說，針對人員費用占比高的特點，游戲企業(yè)需要備足從事研發(fā)活動的人員資料，并詳細記錄其研發(fā)活動情況。如果相應人員同時從事研發(fā)和管理、運營，應當按照實際工時占比等合理方法，將其工資薪金等在研發(fā)費用和管理、銷售等費用間進行合理分配。此外，對于從事研發(fā)活動的管理人員，如本身并未直接參與游戲的研發(fā)工作，而是承擔藍圖制定、宏觀決策等管理職能，對應的人工成本應不得進行稅前加計扣除。
“游戲企業(yè)還需要重視知識產(chǎn)權管理。”蔣志華說，高新技術企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率、軟件產(chǎn)品增值稅即征即退等稅收優(yōu)惠政策，對于企業(yè)知識產(chǎn)權的數(shù)量、類型、取得時間等情況都有具體明確的要求。因此，游戲企業(yè)合理開展知識產(chǎn)權相關立項、研發(fā)、申請、科技成果轉(zhuǎn)化等規(guī)劃，實現(xiàn)對知識產(chǎn)權的管理和把控，并盡量保證在游戲正式售出前，完成知識產(chǎn)權備案申請，確保能夠滿足稅收優(yōu)惠的享受條件。
上市發(fā)售：
根據(jù)盈利模式細化稅務處理
根據(jù)市場研究機構VG Insights數(shù)據(jù)，《黑神話：悟空》在Steam平臺銷量達2100萬份，總收入超過10億美元（約合人民幣70.1億元），創(chuàng)造國內(nèi)3A游戲銷售新紀錄。
張晨介紹，從目前的情況來看，游戲行業(yè)有三種主流收費模式，主要包括一次性買斷模式、免費模式以及按時間收費模式。不同收費模式的適用場景和盈利方式均存在差異。其中，一次性買斷模式是經(jīng)典單機付費模式，即玩家需要一次性支付費用以獲得游戲的完整使用權，游戲企業(yè)的主要收入是軟件產(chǎn)品的銷售收入。免費定制模式主要存在于手游產(chǎn)品，玩家可免費下載并開始游戲，游戲產(chǎn)品通過銷售道具等虛擬物品，或展示廣告來獲得收入。時間收費模式則是基于玩家的游戲時間來計費，玩家通常以購買點卡、月卡或年卡的形式，獲取固定的游戲時間，這種收費模式大多存在于網(wǎng)絡游戲。“《黑神話：悟空》的收費模式就屬于一次性買斷模式。”張晨說。
需要注意的是，不同收費模式的稅務處理細節(jié)要求也有所不同，需要游戲企業(yè)實施差異化、精細化收入管理。張晨舉例說，對于免費模式下的游戲產(chǎn)品，針對游戲內(nèi)道具的不同類型，比如一次性消耗、有限使用或是永久性獲取的道具，其收入確認時點不同，游戲企業(yè)可以建立數(shù)據(jù)跟蹤系統(tǒng)，確保收入的準確核算。
王駿提醒，無論采取哪種收費模式，游戲企業(yè)都需要重視發(fā)票管理，防范由發(fā)票引發(fā)的風險。從游戲產(chǎn)業(yè)的實際情況看，消費者以個人玩家為主，對企業(yè)發(fā)票管理的合規(guī)程度和精細水平提出了更高要求。對此，王駿建議游戲企業(yè)可借助信息化手段，提高稅務處理的效率和準確性。比如，可以使用自動化開票系統(tǒng)自動處理發(fā)票的生成、交付、紅沖，在降低人工操作失誤和時間成本的同時，還能實現(xiàn)發(fā)票的存儲和檢索，確保發(fā)票信息的完整性和可追溯性。如游戲企業(yè)在面對大量發(fā)票處理挑戰(zhàn)時，自動化開票系統(tǒng)能夠快速響應，保持高效和穩(wěn)定運轉(zhuǎn)，從而減輕企業(yè)的日常稅務管理壓力。
品牌營銷：
界定宣傳性質(zhì)限額扣除費用
《黑神話：悟空》的品牌營銷，是業(yè)界討論的又一話題。據(jù)不完全統(tǒng)計，《黑神話：悟空》已與瑞幸咖啡、海信視像、八位堂科技、山西文旅、滴滴青桔、聯(lián)想拯救者和吉考斯工業(yè)等多個品牌開展聯(lián)名活動。在當今多元化的市場環(huán)境中，品牌聯(lián)名營銷已成為游戲企業(yè)提升市場競爭力和增強品牌影響力的重要策略。許多游戲企業(yè)通過開展品牌聯(lián)名營銷、線上廣告、社交媒體推廣及線下活動等方式，與其他品牌開展合作，實現(xiàn)共享資源、優(yōu)勢互補，創(chuàng)新產(chǎn)品與服務，為消費者提供獨特且多樣的體驗。
專業(yè)人士認為，游戲企業(yè)在開展品牌聯(lián)名營銷的過程中，既要關注如何擴大品牌影響力，也需要重視涉稅事項的合規(guī)處理，高效精準的稅務管理守護企業(yè)財務健康，乃至品牌聲譽。蔣志華提醒，增值稅是品牌聯(lián)名營銷活動中，各方都必須重點關注的稅種。游戲企業(yè)開展品牌營銷的形式很多，在開展聯(lián)名活動、銷售聯(lián)名產(chǎn)品時，根據(jù)合作的具體內(nèi)容，準確確定稅目和稅率，進行增值稅的稅務處理。
“廣告費和業(yè)務宣傳費的企業(yè)所得稅處理同樣不容忽視。”張晨建議，開展品牌聯(lián)名營銷的企業(yè)，應格外關注廣告和業(yè)務宣傳費的扣除比例。除化妝品制造或銷售、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）、煙草企業(yè)特殊行業(yè)外，企業(yè)的廣告和業(yè)務宣傳費的扣除限額不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%；超出限額的部分，可以在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除，化妝品制造或銷售、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）等行業(yè)企業(yè)，扣除限額比例為30%，超出限額部分可結轉(zhuǎn)扣除。而煙草企業(yè)發(fā)生的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。此外，對于關聯(lián)企業(yè)，可以按照相關稅收法律法規(guī)要求，采用簽訂分攤協(xié)議的方式，由其中一方進行廣告費和業(yè)務宣傳費的稅前扣除，但需提前測算好各方的扣除限額，并確保關聯(lián)交易的合理性。
在一些品牌聯(lián)名營銷活動中，還可能發(fā)生通過搜索引擎營銷和社交媒體廣告投放等線上業(yè)務，提供服務的企業(yè)可能對此開具了稅目為“技術服務費”“咨詢費”的發(fā)票。張晨提醒，在這種情況下，雖然合同及發(fā)票注明內(nèi)容為“技術服務費”或“咨詢費”，但該項活動的業(yè)務實質(zhì)如仍具有廣告營銷性質(zhì)，存在被穿透認定為廣告和業(yè)務宣傳費，需要進行企業(yè)所得稅納稅調(diào)整的可能。因此，建議接受服務一方在簽訂合同和取得發(fā)票時，根據(jù)實際業(yè)務進行判定及納稅調(diào)整，以避免潛在的稅務風險。
資本交易：
設計收購方案考慮稅務因素
隨著《黑神話：悟空》的火爆，其開發(fā)商游戲科學的股權架構也成為業(yè)界探析的焦點。公開資料顯示，游戲科學由創(chuàng)始人馮驥個人直接持股38.76%，馮驥擔任執(zhí)行事務合伙人的深圳市游科互動企業(yè)管理中心（有限合伙）持股27.36%，天津英雄金控科技有限公司持股19%，馮驥擔任執(zhí)行事務合伙人的深圳市游科研發(fā)企業(yè)管理中心（有限合伙）持股9.88%，廣西騰訊創(chuàng)業(yè)投資有限公司持股5%。
“這是一種典型的股權架構。”資本交易稅收專家姜新錄分析，實務中，許多游戲企業(yè)采用公司創(chuàng)始人直接持股與公司員工持股平臺持股相結合的股權架構模式，并在后續(xù)發(fā)展中引入戰(zhàn)略投資者。一些公司為便于資本運作，可能還會由公司創(chuàng)始人的家族企業(yè)持股。
姜新錄從稅負角度分析，對投資方來說，持有非上市公司股權和上市公司股權，其稅務處理不同，實際稅負也存在差異。以個人股東持股為例，如果個人股東持有非上市公司股份，取得的股東分紅需要適用20%稅率計算繳納個人所得稅；如果個人股東直接持有上市公司股份，取得股權分紅可享受股息紅利差別化稅收政策。可見，持股主體不同、目標公司未來是否有上市計劃等，對投資者稅負的影響都將不同，投資人在投資時需要作出合理預判。
近年來，并購與融資，逐漸成為游戲企業(yè)實現(xiàn)快速擴張和多元化戰(zhàn)略的重要手段，一些游戲企業(yè)會面臨股權收購等特殊交易事項。王駿告訴記者，我國游戲企業(yè)的常見創(chuàng)業(yè)方式是個人團體創(chuàng)業(yè)，這種方式具有較高的靈活性和創(chuàng)新能力。但是，有的創(chuàng)業(yè)團體可能因?qū)Χ愂照卟皇煜?，或?qū)Χ悇展芾聿恢匾?，在日常?jīng)營階段存在稅務處理不合規(guī)等問題。隨著游戲的研發(fā)成功或投入運營，取得了一定的商業(yè)影響后，有些游戲“大廠”對小型游戲創(chuàng)業(yè)公司進行收購，從而實現(xiàn)收購該款游戲產(chǎn)品的目的。部分收購企業(yè)在股權交割完成后才發(fā)現(xiàn)，被收購游戲企業(yè)存在少繳、晚繳稅款以及誤享受稅收優(yōu)惠等問題，導致收購企業(yè)間接承擔了更多的收購成本。
對此，王駿建議在開展收購業(yè)務前，統(tǒng)籌規(guī)劃股權收購的涉稅方案。比如，收購方應以全面詳盡的稅務盡職調(diào)查為基礎，在收購協(xié)議中可進一步明確股權交割前所對應的補繳稅款事項仍由原股東承擔，并合理計劃股權收購款的支付時間及期數(shù)，如約定后續(xù)若產(chǎn)生相應補稅事項，優(yōu)先從股權對價款中進行扣除，以免在資產(chǎn)交割后發(fā)生損失。被收購方同樣需要重視合規(guī)稅務處理，例如將游戲公司股權出售前，提前測算稅費成本，并在規(guī)定時間內(nèi)，及時申報并繳納轉(zhuǎn)讓股權所涉及的相關稅費。