前段時(shí)間，財(cái)政部、稅務(wù)總局陸續(xù)發(fā)布《關(guān)于支持小微企業(yè)融資有關(guān)稅收政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第13號(hào)，以下簡(jiǎn)稱13號(hào)公告）、《關(guān)于金融機(jī)構(gòu)小微企業(yè)貸款利息收入免征增值稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第16號(hào)，以下簡(jiǎn)稱16號(hào)公告），明確對(duì)金融機(jī)構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)和個(gè)體工商戶發(fā)放小額貸款取得的利息收入，免征增值稅。不過(guò)，享受增值稅免稅優(yōu)惠，需要關(guān)注一個(gè)關(guān)鍵指標(biāo)，那就是利息是否超過(guò)了全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率（LPR）150%。
優(yōu)惠主體
金融機(jī)構(gòu)作為發(fā)放貸款的重要主體，明確其主體范圍十分重要。
16號(hào)公告第一條明確，對(duì)金融機(jī)構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)和個(gè)體工商戶發(fā)放小額貸款取得的利息收入，免征增值稅。第二條進(jìn)一步明確，金融機(jī)構(gòu)，指的是經(jīng)中國(guó)人民銀行、金融監(jiān)管總局批準(zhǔn)成立的已實(shí)現(xiàn)監(jiān)管部門上一年度提出的小微企業(yè)貸款增長(zhǎng)目標(biāo)的機(jī)構(gòu)，以及經(jīng)中國(guó)人民銀行、金融監(jiān)管總局、中國(guó)證監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)成立的開發(fā)銀行及政策性銀行、外資銀行和非銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)。金融機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)小微企業(yè)貸款增長(zhǎng)目標(biāo)情況，以金融監(jiān)管總局及其派出機(jī)構(gòu)考核結(jié)果為準(zhǔn)。
那么，實(shí)務(wù)中發(fā)放貸款的主體，如集團(tuán)財(cái)務(wù)公司、小額貸款公司等，是否均屬于金融機(jī)構(gòu)范圍呢？財(cái)務(wù)公司，根據(jù)《企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)公司管理辦法》規(guī)定，指的是以加強(qiáng)企業(yè)集團(tuán)資金集中管理和提高企業(yè)集團(tuán)資金使用效率為目的，依托企業(yè)集團(tuán)、服務(wù)企業(yè)集團(tuán)，為企業(yè)集團(tuán)成員單位提供金融服務(wù)的非銀行金融機(jī)構(gòu)。該管理辦法同時(shí)規(guī)定，設(shè)立財(cái)務(wù)公司，應(yīng)當(dāng)報(bào)經(jīng)銀保監(jiān)會(huì)（現(xiàn)為金融監(jiān)管總局）批準(zhǔn)?？梢钥闯?，財(cái)務(wù)公司屬于16號(hào)公告規(guī)定的金融機(jī)構(gòu)。
小額貸款公司，根據(jù)《中華人民共和國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理法》及《中國(guó)銀保監(jiān)會(huì)非銀行金融機(jī)構(gòu)行政許可事項(xiàng)實(shí)施辦法》相關(guān)規(guī)定，不在非銀行金融機(jī)構(gòu)列舉范圍，且其設(shè)立并非由銀保監(jiān)部門批準(zhǔn)。同時(shí)《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于加強(qiáng)影子銀行監(jiān)管有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)辦發(fā)〔2013〕107號(hào)）明確規(guī)定，小額貸款公司是不持有金融許可證的信用中介機(jī)構(gòu)，是以自有資金發(fā)放貸款、風(fēng)險(xiǎn)自擔(dān)的非金融機(jī)構(gòu)。因此，小額貸款公司不屬于16號(hào)公告規(guī)定的金融機(jī)構(gòu)。
利率選擇
16號(hào)公告第一條明確，對(duì)金融機(jī)構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)和個(gè)體工商戶發(fā)放小額貸款取得的利息收入，免征增值稅。金融機(jī)構(gòu)可以選擇以下兩種方法之一適用免稅規(guī)定：
一是利率水平不高于全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率（LPR）150%（含本數(shù)）的單筆小額貸款，取得的利息收入免征增值稅；高于全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率（LPR）150%的單筆小額貸款，取得的利息收入按照現(xiàn)行政策規(guī)定繳納增值稅。這里的“150%”是起征點(diǎn)的概念，而非免征額的概念，即符合條件的不高于全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率（LPR）150%（含本數(shù)）的貸款利息收入，免征增值稅；超過(guò)150%對(duì)應(yīng)的利息收入，按照規(guī)定全額繳納增值稅。
二是對(duì)金融機(jī)構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)和個(gè)體工商戶發(fā)放單筆小額貸款取得的利息收入中，不高于該筆貸款，按照全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率（LPR）150%（含本數(shù)）計(jì)算的利息收入部分，免征增值稅；超過(guò)部分按照現(xiàn)行政策規(guī)定繳納增值稅。此處的“150%”則是免征額的規(guī)定，即符合條件的不高于全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率（LPR）150%（含本數(shù)）的貸款利息收入，免征增值稅，超過(guò)150%的利息收入，僅就超過(guò)部分繳納增值稅。
需要注意的是，金融機(jī)構(gòu)可按會(huì)計(jì)年度，在以上兩種方法中選擇一種作為該年的免稅適用方法。一經(jīng)選定，該會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得變更。
在實(shí)務(wù)中，全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率只有1年期和5年期。隨著《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票等增值稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2020年第40號(hào)）的出臺(tái)，金融機(jī)構(gòu)發(fā)放1年—5年期的適用貸款利率有了明確依據(jù)，即可選擇中國(guó)人民銀行授權(quán)全國(guó)銀行間同業(yè)拆借中心公布的1年期貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率或5年期以上貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率。
那么，金融機(jī)構(gòu)在利率適用上應(yīng)如何“二選一”？筆者認(rèn)為，為享受免征增值稅優(yōu)惠，相關(guān)納稅人應(yīng)關(guān)注貸款利率的定價(jià)是否超過(guò)LPR的150%這一重點(diǎn)。舉例來(lái)說(shuō)，假設(shè)A銀行2022年10月向小型企業(yè)發(fā)放貸款900萬(wàn)元，貸款期限為4年。2022年9月20日，LPR1年期為3.85%，5年期為4.65%。在這種情況下，A銀行有兩個(gè)選擇：參照1年期LPR3.85%，或參照5年期LPR4.65%。A銀行對(duì)該筆貸款的利率定價(jià)，如果低于5.78%（3.85%×150%），則兩者任選；如果高于5.78%，則建議其選擇5年期以上利率6.98%（4.65%×150%）。
財(cái)稅處理
從財(cái)務(wù)核算來(lái)說(shuō)，實(shí)務(wù)工作中有兩種核算方式。一種是價(jià)稅分離，另一種是價(jià)稅不分離。
舉例來(lái)說(shuō)，假設(shè)B銀行發(fā)放的小額貸款共取得利息收入價(jià)稅合計(jì)700萬(wàn)元，則B銀行有以下兩種財(cái)務(wù)核算方式（會(huì)計(jì)科目單位均為萬(wàn)元）：
第一種方式下，對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“其他收益”科目，即價(jià)稅分離。此時(shí)，B銀行應(yīng)借記“銀行存款”700，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”660.38（700÷1.06），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”39.62，同時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅額）”39.62，貸記“其他收益”39.62。
第二種方式下，免稅使得收入確認(rèn)時(shí)不含稅，做賬時(shí)不需要價(jià)稅分離，單獨(dú)分離出稅款核算，減免稅款不需要計(jì)入損益，無(wú)須會(huì)計(jì)核算，即價(jià)稅不分離。B銀行應(yīng)借記“銀行存款”700，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”700。
需要注意的是，兩種核算方式對(duì)損益影響金額一致，但可能導(dǎo)致業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的計(jì)稅基數(shù)存在差異。即第一種方式下，業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的計(jì)稅基數(shù)為660.38萬(wàn)元；第二種方式下，業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的計(jì)稅基數(shù)為700萬(wàn)元。
從稅務(wù)方面來(lái)看，對(duì)于發(fā)票開具，金融機(jī)構(gòu)需要判斷其是否符合免稅規(guī)定，分別進(jìn)行處理：對(duì)于免稅發(fā)票，需要在稅率欄注明“免稅”、稅額欄注明“***”等字樣；對(duì)于征稅發(fā)票，需要在稅率欄注明“6%”稅率、稅額“××”等字樣。
編輯：李星紅