作者：本報(bào)記者 陳俊峰 通訊員 李菁 熊陳琛 朱栗寧 林沛嘉

站在2021年的尾巴上，回望上市公司這一年的熱門話題，“股權(quán)激勵(lì)”不可或缺。

記者整理同花順相關(guān)數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)，按股權(quán)激勵(lì)首次公告日統(tǒng)計(jì)，截至2021年12月1日，A股市場共發(fā)布800余個(gè)股權(quán)激勵(lì)公告，較去年全年的503個(gè)明顯增加。

專家們表示，股權(quán)激勵(lì)很熱，其有關(guān)的涉稅問題也不能“冷處理”。

提醒1：符合條件的股權(quán)激勵(lì)支出，方可稅前扣除

2021年6月，A上市公司發(fā)布股權(quán)激勵(lì)公告，對在該公司任職的董事、高級管理人員、中層管理人員、核心技術(shù)（業(yè)務(wù)）人員，以股票期權(quán)+限制性股票的形式進(jìn)行激勵(lì)，股票來源是A公司定向發(fā)行的A股普通股。這部分支出，能在企業(yè)所得稅稅前扣除嗎？

國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局稅收大數(shù)據(jù)和風(fēng)險(xiǎn)管理局局長鄭年華表示，A公司面臨的問題，是上市公司普遍關(guān)注的熱點(diǎn)之一，“股權(quán)激勵(lì)支出能否進(jìn)行企業(yè)所得稅稅前扣除，關(guān)鍵在于是否滿足激勵(lì)標(biāo)的、激勵(lì)對象以及時(shí)間要求。”鄭年華說。

具體來說，《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第18號，以下簡稱“18號公告”）明確，上市公司按照證監(jiān)會(huì)發(fā)布的《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法（試行）》建立股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，以本公司股票為標(biāo)的，對其董事、監(jiān)事、高級管理人員及其他員工進(jìn)行長期性激勵(lì)，在實(shí)際行權(quán)時(shí)按照股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對象實(shí)際支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

上述政策意味著，上市公司實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的標(biāo)的須為本公司股票，激勵(lì)對象須為董監(jiān)高等人員，并應(yīng)滿足實(shí)際行權(quán)這一時(shí)間要求后，股權(quán)激勵(lì)支出方可在企業(yè)所得稅稅前扣除。結(jié)合A公司的實(shí)際，其股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃滿足18號公告對激勵(lì)標(biāo)的、激勵(lì)對象等具體要求，因此，在激勵(lì)對象實(shí)際行權(quán)當(dāng)年，A公司可以按照股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對象實(shí)際支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算企業(yè)所得稅稅前可扣除的成本費(fèi)用。

此外，深圳市稅務(wù)局企業(yè)所得稅處處長曹明君提醒上市公司，18號公告對股權(quán)激勵(lì)有實(shí)行方式的要求，包括授予限制性股票、股票期權(quán)以及其他法律法規(guī)規(guī)定的方式。其中，18號公告對限制性股票和股票期權(quán)有明確解釋，較好判斷。上市公司如遇無法判斷其他股權(quán)激勵(lì)方式下能否扣除激勵(lì)支出的情況，可結(jié)合激勵(lì)標(biāo)的、激勵(lì)對象以及時(shí)間要求等關(guān)鍵要素進(jìn)行判斷。

接上例，K公司為A公司的子公司，假設(shè)2021年6月，A公司面向含K公司核心員工在內(nèi)的員工實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。由A公司和員工共同出資，設(shè)立信托計(jì)劃持有A公司股票，K公司未參與出資。鑒于K公司并非用本公司股票對員工進(jìn)行激勵(lì)，那么在企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)，K公司就不能將A公司股票的公允價(jià)格與本公司員工實(shí)際支付價(jià)格的差額在企業(yè)所得稅稅前扣除。

提醒2：關(guān)注稅會(huì)差異，不提前列支成本費(fèi)用

股權(quán)激勵(lì)作為企業(yè)長期激勵(lì)的一個(gè)重要組成部分，實(shí)踐中有著比較復(fù)雜的操作規(guī)程，有的涉及等待期——激勵(lì)對象滿足可行權(quán)條件應(yīng)等待的時(shí)間。“在等待期，稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有不同的規(guī)定，上市公司需要特別注意這一細(xì)節(jié)。”深圳市稅務(wù)局企業(yè)所得稅處處長曹明君提醒。

據(jù)曹明君介紹，會(huì)計(jì)處理方面，等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)都應(yīng)將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入成本費(fèi)用；稅務(wù)處理方面，根據(jù)18號公告的規(guī)定，上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用，不得在對應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。只有在行權(quán)后，上市公司才可以根據(jù)股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格與當(dāng)年激勵(lì)對象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算工資薪金支出并依法在企業(yè)所得稅稅前扣除。也就是說，股權(quán)激勵(lì)的等待期，會(huì)計(jì)和稅務(wù)上會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，上市公司需要進(jìn)行職工薪酬的納稅調(diào)整。

舉例來說，2019年，B上市公司對10名公司高管實(shí)施員工股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。激勵(lì)方案要求，只有連續(xù)3年符合業(yè)績考核目標(biāo)后，激勵(lì)對象才能分別以7元/股的價(jià)格購入5000股B公司股票。已知授予日，B公司股票公允價(jià)格為27元/股；行權(quán)時(shí)，股票公允價(jià)格為25元/股。假設(shè)3年期間沒有高管辭職。那么，B公司在2019年～2021年這3年進(jìn)行年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，在會(huì)計(jì)處理上，每年確認(rèn)的費(fèi)用為5000×10×（27-7）÷3≈33.33（萬元），3年總計(jì)確認(rèn)費(fèi)用100萬元。但是，根據(jù)18號公告規(guī)定，在等待期內(nèi)，該公司每年33.33萬元股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，不得在企業(yè)所得稅前進(jìn)行費(fèi)用列支，因此，企業(yè)需要在稅務(wù)處理上做相應(yīng)的納稅調(diào)增。

“上市公司應(yīng)充分認(rèn)識上述稅會(huì)差異，并于納稅申報(bào)時(shí)及時(shí)進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整，防范不必要的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。”曹明君提示。

提醒3：按時(shí)辦理備案，合規(guī)適用延期納稅政策

區(qū)別于等待期要重點(diǎn)關(guān)注稅會(huì)差異，上市公司在行權(quán)時(shí)需要特別注意的是“時(shí)間期限”。

按照政策規(guī)定，納稅人行權(quán)時(shí)要繳納稅款，為緩解納稅人的資金壓力，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局出臺政策，允許符合規(guī)定的上市公司激勵(lì)對象，享受延期納稅政策。“適用這一政策，要在規(guī)定期限內(nèi)辦理備案，這是被激勵(lì)對象享受延期繳納個(gè)人所得稅的必要條件。”深圳市稅務(wù)局稅收大數(shù)據(jù)和風(fēng)險(xiǎn)管理局局長鄭年華提醒說。

《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2016〕101號，以下簡稱“101號文件”）第二條明確，對上市公司股票期權(quán)、限制性股票和股票獎(jiǎng)勵(lì)適當(dāng)延長納稅期限?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第62號）進(jìn)一步明確，上市公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)，個(gè)人選擇在不超過12個(gè)月期限內(nèi)繳稅的，上市公司應(yīng)自股票期權(quán)行權(quán)、限制性股票解禁、股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)獲得之次月15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《上市公司股權(quán)激勵(lì)個(gè)人所得稅延期納稅備案表》。同時(shí)，上市公司初次辦理股權(quán)激勵(lì)備案時(shí)，還應(yīng)一并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃、董事會(huì)或股東大會(huì)決議。

鄭年華提醒，上市公司尤其要關(guān)注報(bào)送備案表、進(jìn)行備案的時(shí)間要求，為股票期權(quán)行權(quán)、限制性股票解禁、股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)獲得之次月15日內(nèi)。“如果上市公司未在規(guī)定期限內(nèi)備案，激勵(lì)對象將無法適用延期納稅政策，此時(shí)，上市公司應(yīng)就激勵(lì)事項(xiàng)及時(shí)為激勵(lì)對象代扣代繳個(gè)人所得稅。”鄭年華說。

此外，上市公司還應(yīng)動(dòng)態(tài)關(guān)注備案材料的相關(guān)要求。前段時(shí)間，國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步深化稅務(wù)領(lǐng)域“放管服”改革 培育和激發(fā)市場主體活力若干措施的通知》（稅總征科發(fā)〔2021〕69號）強(qiáng)調(diào)，實(shí)施股權(quán)（股票）激勵(lì)的企業(yè)應(yīng)當(dāng)在決定實(shí)施股權(quán)激勵(lì)的次月15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《股權(quán)激勵(lì)情況報(bào)告表》，并按照現(xiàn)行規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送相關(guān)資料。“為確保能享受到相應(yīng)的稅收優(yōu)惠待遇，實(shí)施股權(quán)激勵(lì)的上市公司，應(yīng)按照最新要求，在授予完成的次月15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送最新格式的材料。”鄭年華說。