當(dāng)前，2023年第三季度企業(yè)所得稅預(yù)繳工作正在進(jìn)行?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（以下稱新收入準(zhǔn)則）實(shí)施后，收入確認(rèn)原則、確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和計(jì)量原則等方面都有較大改變，由于稅收政策暫時(shí)沒有對收入確認(rèn)的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，因此產(chǎn)生了一些稅會(huì)差異，需要企業(yè)財(cái)稅人員重點(diǎn)關(guān)注。
分析：收入確認(rèn)原則改變導(dǎo)致稅會(huì)差異
新收入準(zhǔn)則實(shí)施后，收入確認(rèn)原則、確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和計(jì)量原則等方面都發(fā)生了重大的改變，建立起了以客戶合同為基礎(chǔ)的統(tǒng)一收入模型，收入確認(rèn)計(jì)量方法采用“五步法”，用“控制權(quán)轉(zhuǎn)移模型”代替舊準(zhǔn)則中“風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移模型”。目前，稅收政策對收入確認(rèn)時(shí)間的規(guī)定沒有進(jìn)行調(diào)整，產(chǎn)生了一些稅會(huì)差異。
新收入準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，需要先判斷該履約義務(wù)是某一時(shí)點(diǎn)的履約義務(wù)還是某一時(shí)段的履約義務(wù)，然后分別確認(rèn)收入。對于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。對于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，除非無法合理確定履約進(jìn)度，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)，按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入。而企業(yè)所得稅法規(guī)定，即使納稅人會(huì)計(jì)上暫不確認(rèn)收入，只要滿足了收入確認(rèn)條件，即應(yīng)確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。
此外，由于新收入準(zhǔn)則對控制權(quán)轉(zhuǎn)移確認(rèn)收入原則有了新的規(guī)定，還造成了永久性稅會(huì)差異。比如，對于附有銷售退回條款的銷售合同，新收入準(zhǔn)則規(guī)定，客戶取得商品控制權(quán)時(shí)，銷售方有權(quán)收取對價(jià)金額并確認(rèn)收入，如果發(fā)生銷售退回的情況，預(yù)期銷售退回的金額按負(fù)債進(jìn)行處理。一旦出現(xiàn)服務(wù)或商品銷售退回的情況，企業(yè)應(yīng)及時(shí)做好估計(jì)，采取正確的會(huì)計(jì)處理方式進(jìn)行處理。企業(yè)所得稅法則以風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬的轉(zhuǎn)移為衡量標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)只要銷售了產(chǎn)品，就要確認(rèn)收入和成本，不考慮銷售退回的情況。
提示：稅會(huì)差異可能還會(huì)涉及增值稅
除了會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅之間的稅會(huì)差異，會(huì)計(jì)與增值稅之間的稅會(huì)差異，也需要納稅人予以重點(diǎn)關(guān)注。比如，建筑服務(wù)及設(shè)計(jì)勘察服務(wù)的會(huì)計(jì)與增值稅稅會(huì)差異就很常見。根據(jù)新收入準(zhǔn)則規(guī)定，建筑服務(wù)及設(shè)計(jì)勘察服務(wù)等因服務(wù)期較長，應(yīng)區(qū)分各期完工進(jìn)度并按照時(shí)段（或時(shí)點(diǎn)），分期確認(rèn)會(huì)計(jì)收入的實(shí)現(xiàn)。
增值稅方面，企業(yè)須綜合考慮合同如何簽訂、是否收取了工程款、工程是否已完工、是否開具了發(fā)票等情況，以判定納稅義務(wù)是否發(fā)生。常見的判斷方式有：納稅人發(fā)生銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的應(yīng)稅行為，并在其應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收到銷售款項(xiàng)的當(dāng)天；納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，簽訂了書面合同并確定了付款日期的，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，簽訂了書面合同但未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天；納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，未簽訂書面合同的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天；納稅人銷售建筑服務(wù)，被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押的質(zhì)押金、保證金，未開具發(fā)票的，以納稅人實(shí)際收到質(zhì)押金、保證金的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
值得注意的是，對于不同的銷售方式，比如直接收款、預(yù)付款、委托代銷等，在收入的會(huì)計(jì)核算、增值稅銷售額計(jì)算、企業(yè)所得稅應(yīng)稅所得的確認(rèn)等方面，都有不同的具體規(guī)定，納稅人應(yīng)注意予以分析并準(zhǔn)確適用。
建議：利用信息化技術(shù)加強(qiáng)稅會(huì)差異管理
稅會(huì)差異的處理，貫穿企業(yè)財(cái)務(wù)核算、納稅申報(bào)的全過程。尤其是在增值稅、企業(yè)所得稅的納稅申報(bào)環(huán)節(jié)，企業(yè)通常需要以會(huì)計(jì)核算結(jié)果為基礎(chǔ)，對稅會(huì)差異一一進(jìn)行調(diào)整。有鑒于此，針對現(xiàn)行新收入準(zhǔn)則下，會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異，建議企業(yè)從細(xì)處著手，加強(qiáng)對稅會(huì)差異的管理。具體而言，企業(yè)可積極利用信息化技術(shù)，編制收入涉稅信息表等資料，準(zhǔn)確反映企業(yè)的會(huì)計(jì)核算收入與稅務(wù)申報(bào)收入的差異及差異產(chǎn)生原因，以便及時(shí)調(diào)整銷售收款方式等經(jīng)營策略，優(yōu)化現(xiàn)金流管理，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
[作者單位：中審眾環(huán)稅務(wù)師事務(wù)所（武漢）有限公司]
編輯：李星紅