2024年，為響應(yīng)國務(wù)院國資委“壓縮管理層級、減少法人戶數(shù)”的要求，A公司擬開展公司架構(gòu)優(yōu)化行動?；贏公司需求，北京天職稅務(wù)師事務(wù)所組建專門團(tuán)隊(duì)，就A公司架構(gòu)優(yōu)化過程中涉及的稅務(wù)問題開展了詳細(xì)調(diào)研和分析。
企業(yè)情況
B公司為A公司的子公司，C公司為B公司全資子公司。C公司為B公司提供租房、物業(yè)、餐飲等后勤服務(wù)。A公司為了優(yōu)化公司架構(gòu)，壓縮公司層級，要求B公司盡快將C公司注銷。
C公司的主要資產(chǎn)為房屋和土地，且無土地使用權(quán)以外的其他無形資產(chǎn)。2019年11月，C公司購入房產(chǎn)，該房產(chǎn)建筑面積為10000平方米，購入原值為7000萬元，購入時(shí)繳納契稅210萬元。2024年12月，C公司計(jì)劃在注銷前將該房產(chǎn)進(jìn)行處置，其賬面凈值為5380萬元，公允價(jià)值為10000萬元。C公司屬于增值稅一般納稅人，2024年12月，增值稅留抵稅額為520萬元，契稅稅率為3％。B公司和C公司均不屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，C公司注冊地位于市區(qū)。
注銷方案
A公司考量的第一種方案，是將C公司直接注銷?；谶@一方案，需要先將C公司房屋、土地按照公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓給B公司，涉及增值稅及附加、土地增值稅、契稅、印花稅、企業(yè)所得稅處理。
增值稅方面，根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號）規(guī)定，一般納稅人銷售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不動產(chǎn)，應(yīng)適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。方案中，C公司以10000萬元（不含增值稅）的價(jià)格轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)，應(yīng)按照一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅＝10000×9％－520＝380（萬元）。由于C公司注冊地位于市區(qū)，適用城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7％，應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及附加＝380×（7％＋3％＋2％）＝45.6（萬元）。
土地增值稅方面，根據(jù)土地增值稅暫行條例規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除扣除項(xiàng)目金額后的余額，為增值額?？鄢?xiàng)目包括，取得土地使用權(quán)所支付的金額；開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評估價(jià)格；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價(jià)格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，土地使用權(quán)所支付的金額，新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5％計(jì)算。計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個(gè)月計(jì)一年；超過1年，未滿12個(gè)月但超過6個(gè)月的，可以視同為1年。
由于C公司轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，不能取得評估價(jià)格，但能提供購房發(fā)票，可按照發(fā)票金額加計(jì)計(jì)算土地增值稅扣除項(xiàng)目金額。C公司房屋增值額為10000－7000×（1＋5％×5）－210－45.6＝994.4（萬元）。按照土地增值稅暫行條例，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額50％的部分，稅率為30％，故C公司應(yīng)繳納土地增值稅為994.4×30％＝298.32（萬元）。
契稅方面，根據(jù)契稅法規(guī)定，土地使用權(quán)出讓、出售，房屋買賣，其計(jì)稅依據(jù)為土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的成交價(jià)格，包括應(yīng)交付的貨幣、實(shí)物、其他經(jīng)濟(jì)利益對應(yīng)的價(jià)款，并由土地、房屋承受方繳納。故B公司應(yīng)繳納契稅為10000×3％＝300（萬元）。
印花稅方面，根據(jù)印花稅法規(guī)定，應(yīng)稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的計(jì)稅依據(jù)，為產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所列的金額，不包括列明的增值稅稅款；產(chǎn)權(quán)交易雙方按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)以0.05％的稅率繳納印花稅。故B公司和C公司應(yīng)各自繳納印花稅＝10000×0.05％＝5（萬元），雙方共計(jì)繳納印花稅10萬元。
企業(yè)所得稅方面，根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)等財(cái)產(chǎn)取得的收入，應(yīng)作為轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，扣除相關(guān)房產(chǎn)的凈值后，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。C公司應(yīng)計(jì)算繳納企業(yè)所得稅＝（10000－5380－45.6－298.32－5）×25％＝1067.77（萬元）。
經(jīng)計(jì)算，基于注銷方案，按照公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓C公司房屋、土地，交易過程中B公司和C公司需要合計(jì)繳納稅款2101.69萬元。
吸收方案
A公司考量的第二種方案，是由B公司吸收合并C公司，將C公司全部實(shí)物資產(chǎn)以及相關(guān)債權(quán)、負(fù)債、勞動力一并轉(zhuǎn)讓給B公司，涉及增值稅、土地增值稅、契稅、印花稅、企業(yè)所得稅處理。
增值稅方面，根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號文件規(guī)定，在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為不征收增值稅。即B公司吸收合并C公司，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為無須繳納增值稅。
土地增值稅方面，根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第51號）規(guī)定，按照法律規(guī)定或者合同約定，兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)合并為一個(gè)企業(yè)，且原企業(yè)投資主體存續(xù)的，對原企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè)，暫不征收土地增值稅。上述改制重組有關(guān)土地增值稅政策不適用于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移任意一方為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的情形。方案中，B公司吸收合并C公司，原C公司的投資主體B公司存續(xù)，C公司的土地及房產(chǎn)權(quán)屬變更至B公司，屬于暫不征收土地增值稅的情形。由于B公司和C公司都不屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，可以適用暫不征收土地增值稅的優(yōu)惠政策。
契稅方面，根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)、事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第49號）規(guī)定，兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司，依照法律規(guī)定、合同約定合并為一個(gè)公司，且原投資主體存續(xù)的，對合并后公司承受原合并各方土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。由于原C公司的投資主體B公司存續(xù)，故B公司承受C公司的土地及房屋權(quán)屬，免予繳納契稅。
印花稅方面，根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號）規(guī)定，對企業(yè)改制、合并、分立、破產(chǎn)清算以及事業(yè)單位改制書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。方案中，B公司吸收合并C公司，C公司房屋及土地使用權(quán)的權(quán)屬將變更為B公司，涉及的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)可按照政策規(guī)定免予繳納印花稅。
企業(yè)所得稅方面，根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號）第六條規(guī)定，企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85％，以及同一控制下且不需要支付對價(jià)的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼；可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額＝被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率；被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。
由于C公司為B公司全資子公司，且B公司和C公司均受A公司控制，屬于同一控制下且不需要支付對價(jià)的企業(yè)合并，可適用企業(yè)所得稅關(guān)于特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定。按照政策規(guī)定，C公司的資產(chǎn)及負(fù)債在合并后保持原計(jì)稅基礎(chǔ)不變，C公司合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由B公司承繼，無須額外繳納企業(yè)所得稅。經(jīng)了解，C公司沒有未彌補(bǔ)虧損，故不涉及彌補(bǔ)虧損的處理。